Regulatorni okvir

U cilju uspešne primene BEPS mera na globalnom nivou, OECD je formirao forum koji je u oktobru 2019. godine činio 135 zemalja (između ostalog i Srbija) pod nazivom Inclusive Framework (Inkluzivni okvir), koji sarađuje sa OECD-om i G20. Ciljevi ovog foruma su:

• Aktivno praćenje implementacije BEPS mera (naročito u vezi primene minimalnih standarda BEPS-a)
• Priprema godišnjeg izveštaja o implementaciji BEPS-a

Inclusive framework je kao ključni izazov u primeni BEPS-a istakao digitalnu ekonomiju. Cilj foruma je donošenje novih pravila globalnog oporezivanja koja se mogu podeliti u dva stuba:

• Pillar one (prvi stub): utvrđivanje novog nexus-a. Nexus u poreskom pravu bi se mogao prevesti kao ’’veza’’: nivo veze, odnosno pravnog odnosa, između entiteta i jurisdikcije. Ukoliko se smatra da postoji nexus (veza) između entiteta i jurisdikcije, jurisdikcija stiče pravo na oporezivanje entiteta
• Pillar two (drugi stub): uspostavljanje minimalnog poreza na globalnom nivou

Inclusive Framework je na sastanku 28.-29. maja 2019. godine objavio Programme of work (plan rada), na osnovu kog bi se nova pravila brzo predložila kroz stubove i potom primenila na globalnom nivou. Cilj je da se rešenje po ovom pitanju donese do kraja 2020. godine. Na osnovu objavljenog plana rada, Sekretarijat OECD-a, kao izvršno telo OECD-a, je u novembru objavilo ovaj dokument. U samom dokumentu je navedeno da Sekretarijat OECD-a poziva sve zainteresovane strane da pošalju svoje komentare na iznete predloge, što je i uradio WTS Global.

Aktuelnosti

Dok se Pillar One odnosi pre svega na visoko digitalizovane kompanije, Pillar Two je znatno šireg opsega i on će se odnositi na sve multinacionalne kompanije. Potreba za donošenjem multilateralnog rešenja u vezi sa minimalnim porezom je sve značajnija, jer sve češće zemlje samostalno donose zakone kojim oporezuju nerezidentne kompanije. Primer takve zemlje je Francuska, koja je svoj zakon o oporezivanju digitalnih kompanija povukla tek nakon pretnji SAD-a novim carinama.[1] Sa druge strane, zemlje u razvoju su pod sve većim pritiskom multinacionalnih kompanija da uvode poreske podsticaje u cilju privlačenja direktnih stranih investicija, iako OECD istraživanja ukazuju da su takvi poreski podsticaji suvišni. U slučaju da se ne dođe do globalnog rešenja neoporezivanja multinacionalnih kompanija, nacionalne jurisdikcije će se truditi da smanjene poreske prihode nadoknade dodatnim oporezivanjem manje mobilnog faktora proizvodnje (rad) i oporezivanjem lokalne potrošnje.

Zaključak OECD-a je da su donošenje i primena BEPS mera uskladile u dobroj meri oporezivanje sa procesom kreiranja vrednosti, ali pokazalo se i da BEPS ne pruža sveobuhvatno rešenje za kompanije koje preusmeravaju profit u zemlje gde se plaća vrlo nizak porez ili se ne plaća uopšte.

Pillar Two, odnosno Global anti – base proposal (GLOBE) za cilj ima donošenje sistematičnog rešenja za probleme u međunarodnom oporezivanju koje BEPS nije uspeo da reši uz poštovanje sledećih principa:

• Oporezivanje profita treba uskladiti sa procesom stvaranja vrednosti, odnosno profit treba oporezivati u onoj zemlji u kojoj se kreira vrednost
• Donete mere ne smeju rezultirati u dvostrukom oporezivanju
• Ostavlja se pravo nacionalnim jurisdikcijama da same utvrđuju regulativu u oblasti poreza na dobit pravnih lica, ali daje se pravo ostalim jurisdikcijama da porez naplate u slučajevima kada se profit oporezuje ispod GLOBE regulativom propisane minimalne stope

Osnovna pravila GLOBE predloga

Četiri osnovne komponente GLOBE predloga su:

• Income inclusion rule: pravilo koje će omogućiti jurisdikciji matične kompanije da oporezuje profit inostrane zavisne kompanije ili inostranog ogranka ukoliko je profit kontrolisanog entiteta oporezovan u svojoj jurisdikciji po efektivnoj poreskoj stopi ispod minimalne. Income inclusion rule bi se primenjivao na način sličan CFC (Controlled foreign company) pravilima u pojedinim zemljama. CFC pravila su pravila koja omogućuju jurisdikciji matične kompanije da u definisanim slučajevima oporezuje profit kontrolisane inostrane kompanije.
• An undertaxed payments rule: pravilo po kome isplata inostranom povezanom licu (uključujući porez po odbitku koji se plaća na tu isplatu) neće moći da se prizna u poreske svrhe ukoliko u drugoj zemlji profit od te transakcije neće biti oporezovan ili će biti oporezovan po nižoj poreskoj stopi
• A subject to tax rule: pravilo koje je komplementarno sa prethodnim. Prema ovom pravilu, plaćanja prema inostranom pravnom licu postaju predmet oporezivanja porezom po odbitku ili sličnim porezom ukoliko u drugoj zemlji profit od te transakcije neće biti oporezovan ili će biti oporezovan po nižoj poreskoj stopi. Takođe, povlastice iz ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja se mogu koristiti samo ukoliko je profit od transakcije oporezovan propisanom minimalnom poreskom stopom
• Switch – over rule: ovo pravilo bi se implementiralo u ugovore o izbegavanju dvostrukog oporezivanja. Primenjivao bi se u slučajevima kada matična kompanija u inostranstvu ima stalnu poslovnu jedinicu ili nekretninu od koje ostvaruje profit, a profit koji je stvoren u inostranstvu se ne oporezuje ili se oporezuje po niskoj poreskoj stopi. U tom slučaju, zemlja matične kompanije bi stekla pravo da taj profit oporezuje u svojoj zemlji (do sada se takav profit obično izuzimao iz poreske osnovice u matičnoj zemlji), a da potom u inostranoj zemlji se stekne pravo na poreski kredit

Opšta ideja je da se prema GLOBE regulativi definiše minimalna, najverovatnije fiksna stopa poreza na dobit. Ukoliko je utvrđen profit oporezovan po nižoj stopi, primenom GLOBE regulative bi se naplatio dodatni porez do postizanja propisanog minimalnog poreza.

Na kom nivou se utvrđuje minimalan porez?

Postoje tri moguća nivoa na kome bi se utvrđivao minimalan porez:

• Na nivou grupe (worldwide blending approach): ovaj pristup bi zahtevao od grupe da utvrdi ukupan profit i ukupan iznos poreza na dobit. Grupacija bi bila dodatno oporezovana ukoliko je efektivna poreska stopa grupe niža od minimalne propisane. To dalje znači da ukoliko je efektivna poreska stopa grupe viša od minimalne, grupacija bi mogla da u nekim zemljama bude ispodprosečno oporezovana, a u drugim iznadprosečno oporezovana
• Na nivou jurisdikcije (jurisdictional blending approach): ovaj pristup bi zahtevao da se po jurisdikcijama utvrđuje ukupan profit i ukupan iznos poreza na dobit. Grupa bi bila dodatno oporezovana u onim jurisdikcijama u kojima je efektivna poreska stopa niža od minimalne propisane. To dalje znači da ukoliko je efektivna poreska stopa jurisdikcije viša od minimalne, unutar jurisdikcije neke kompanije bi mogle biti ispodprosečno oporezovane, a u drugim iznadprosečno oporezovane
• Na nivou entiteta (entity blending approach): utvrđuje se efektivna poreska stopa svake od članica grupe i oporezuje se svaka članica čija je stopa ispod minimalne

Na koji način će se utvrđivati poreska osnovica?

Opšta preporuka je da se poreske osnovice članica grupacije preračunaju u skladu sa propisima jurisdikcije u kojoj posluje centrala. Međutim, primećuje se da bi takav pristup doveo do značajnih troškova za poreske obveznike i da bi razlike u poreskim propisima dovele do pogrešnih zaključaka: članica grupe koja po domaćim propisima ima visoku efektivnu poresku stopu može imati nisku stopu po propisima centrale i obrnuto.

Poreska osnovica bi bila utvrđena na osnovu računovodstvenog profita uz određena prilagođavanja za razlike između računovodstvenog i poreskog tretmana. Najverovatnije bi se primenjivali računovodstveni standardi po kojem se vrši konsolidacija finansijskih izveštaja.

Prilagođavanja računovodstvenog profita bi bila vršena za:

• Trajne razlike između računovodstvene i poreske osnovice: kategorije prihoda i rashoda koje se ne uključuju u poresku osnovicu bi bile isključene iz računovodstvenog profita
• Tekuće razlike (poput razlike između računovodstvene i poreske amortizacije): putem mogućnosti prenošenja gubitaka i više plaćenog poreza (iznad minimalnog) u naredne periode, putem odloženih poreskih sredstava i obaveza i putem obračuna minimalne efektivne poreske stope za više godina