Poreska optimizacija putem restukturiranja poslovnih transakcija
Mada je prošlo 30 godina od kada je Srbija, odnosno tadašnja Jugoslavija, bar formalno napustila socijalizam i prihvatila kapitalizam kao politički i ekonomski sistem, još uvek se u svim sferama, pa i u oblasti poreza, osećaju posledice sistema privređivanja koji nije bio zasnovan na tržišnim principima. Većina pojedinaca, a i dobar deo ljudi iz biznisa, uopšte ili slabo razume šta je u delokrugu posla poreskog savetnika. Kada nekome kažete da vas poreski savetnik, između ostalog, može uputiti kako da izvršite poresku optimizaciju, svi prvo pomisle na poresku utaju. Kako bi navedena zabluda bila otklonjena, u narednim izlaganjima će biti dato autorovo poimanje poreske optimizacije.
Poreska optimizacija u širem smislu, pored ostvarivanja poreskih ušteda, podrazumeva i smanjenje poreskih rizika. Osim navedenog, poreskom optimizacijom se planira i dinamika poreskih izdataka, kojom se značajno može uticati na novčane tokove čitave kompanije.
Za poresku optimizaciju su ključna tri momenta:
- Potrebno je imati kvalitetan kadar u okviru kompanije, odnosno izabrati kompetentnog poreskog savetnika;
- U procesu poreske optimizacije mora učestvovati čitav tim od najnižih nivoa do top menadžmenta;
- Pristupi poreskoj optimizaciji mora biti proaktivan, odnosno sa poreskom optimizacijom je potrebno otpočeti već u fazi planiranja.
Važno je napomenuti da poreska optimizacija podrazumeva poreske uštede koje se kreću u okvirima dozvoljenim zakonodavnim okvirom, a ne poresku utaju. Koliki je značaj poreske optimizacije, govori i činjenica da multinacionalne kompanije često pribegavaju agresivnim poreskim strategijama. S obzirom da posluju u većem broju zemalja, u strukturiranju svog poslovanja na globalnom nivou, uštede u porezima u pojedinim zemljama, kao i na nivou grupe često predstavljaju jedan od značajnijih poslovnih ciljeva. S druge strane, države nastoje da tome stanu na put, za šta nije dovoljno pojedinačno delovanje, već akcije na globalnom nivou, što je i preduzeto od strane OECD/G20 najrazvijenijih zemalja sveta.
Poreska optimizacija vs poreske uštede
Kao što je navedeno u uvodnom delu, prema mišljenju autora, poreska optimizacija nije sinonim za poreske uštede, i nikako za poreske utaje, kao što se često interpretira. Poreska optimizacija pored poreskih ušteda, podrazumeva i smanjenje poreskih rizika, kao i planiranje dinamike poreskih izadaka. Ako podjemo od osnovnog poimanja poreske optimizacije prema kome ista predstavlja redukovanje poreskih rashoda, mnogi će se zapitati kako se smanjenjem poreskih rizika, odnosno planiranjem dinamike poreskih izdataka mogu smanjiti poreski, odnosno ukupni rashodi kompanije.
Smanjenjem poreskih rizika, odnosno rizika da se u postupku kontrole otkriju nepravilnosti vezane za obračun i plaćanje poreza, na dva načina se može uticati na smanjenje rashoda kompanije:
- prilikom analize poreskih rizika može se otkriti da postoji obaveza obračuna i plaćanja određenog poreza. Ako se navedeno otkrije pre samog strukturiranja transakcije, rezultat analize može biti da se transakcija strukturira na način drugačiji od planiranog, a koji obezbeđuje ostvarivanje poreskih ušteda;
- ako ne postoji mogućnost da se transakcija strukturira na drugačiji način, ili ako je transakcija već izvršena, analiza poreskih rizika može dovesti do indirektnih poreskih ušteda, u vidu izlaganja nižim troškovima kamate za kašnjenje u plaćanju poreza, kao i izbegavanja plaćanja kazne, koji bi bili zaračunati kada bi neobračunat i neplaćen porez bio utvrđen u postupku kontrole.
Na smanjenje rashoda, odnosno povećanje profitabilnosti kompanije može se uticati i planiranjem dinamike poreskih izdataka koji treba da budu usklađeni sa dinamikom priliva i odliva gotovine iz ostalih aktivnosti kompanije. Usklađivanjem poreskih izdataka sa ostalim prilivima i odlivima moguće je uticati na redukciju troškova kamata ako se poslovanje finansira putem duga, odnosno na povećenje prihoda ako se sredstva namenjena plaćanju poreza investiraju u poslovanje ili plasiraju na neki drugi način.
U narednom delu teksta će biti navedeni primeri poreskih ušteda, kao najznačajnijeg i najatraktivnijeg oblika poreske optimizacije.
Primeri poreskih ušteda
Radi razumevanja značaja poreskog planiranja prilikom samog strukturiranja poslovnih transakcija, ispod su dati primeri koji na najbolji način oslikavaju kako se strukturiranjem transakcije mogu ostvariti značajne poreske uštede, odnosno poreska optimizacija.
Prodaja nekretnine bez ili sa ugovorenim PDV-om
Kompanija A – obveznik PDV-a prodaje kompaniji B – obvezniku PDV-a nekretninu koju je kupila od invstitora i koristi je kao osnovno sredstvo. S obzirom da nije u pitanju prvi promet građevinskog objekta u skladu sa Članom 25 Zakona o PDV-u, navedena prodaja je oslobođena PDV-a. S druge strane, u sladu sa Članom 23 Zakona o porezima na imovinu ovakav promet je oporeziv porezom na prenos apsolutnih prava. Na prvi pogled firma A, ili firma B ako je tako definisano ugovorom, ima obavezu da plati porez na prenos apsolutnih prava.
Međutim, u skladu sa Članom 10 Zakona o PDV-u, ugovorom o prometu nekretnine se može predvideti da je takav promet oporeziv PDV-om. S obzirom da je u ovom slučaju poreski dužnik kupac nekretnine, to u prevodu znači da prodavac nekretnine izdaje fakturu bez PDV, pozivajući se na član 10, a kupac nekretnine vrši tzv. interni obračun PDV-a, odnosno obračunava ulazni i izlazni PDV u istom iznosu, bez PDV efekta, pod uslovom da ima pravo na odbitak prethodnog PDV-a u skladu sa Članom 28 Zakona. U slučaju ugovaranja PDV-a, u skladu sa Članom 24a Zakona o porezima na imovinu, promet nekretnine se izuzima iz oporezivanja porezom na prenos apsolutnih prava.
Strukturiranjem transakcije na navedeni način ostvaruje se poreska optimizacija u visini od 2,5% od vrednosti nekretnine, što može predstavljati značajnu poresku uštedu u zavisnosti od vrednosti nekretnine.
Prodaja vs unos udela u kapital kompanije
Fizičko lice više od deset godina poseduje udele u kompaniji A nad kojima želi da prenese vlasništvo kompaniji B koja je takođe u njegovom vlasništvu. Svoje udele u kompaniji A može preneti na kompaniju B na dva načina:
- Unos udela, koji poseduje u kompaniji A ,kao nenovčanog uloga u kompaniju B
- Prodaja udela, koji poseduje u kompaniji A, kompaniji B
U oba slučaja u skladu sa 72a Zakona o Porezu na dohodak građana ne postoji obaveza obračunavanja i plaćanja poreza na kapitalnu dobit. Međutim, ako fizičko lice izvrši unos udela kao nenovčanog uloga, u tako strukturiranoj transakciji fizičko lice ne dobija nikakvu nadoknadu, već se povećava osnovni kapital kompanije B. S druge strane, u slučaju da fizičko lice proda udele kompaniji B, isto stiče pravo na nadoknadu u visini ugovorene kupoprodajne cene. Na takav način fizičko lice dolazi do novca bez plaćanja poreza na dohodak građana po stopi od 15%, odnosno vrši poresku optimizaciju u vidu poreske uštede. Ako bi želelo da dođe do novca u slučaju unosa nenovčanog uloga, moralo bi da isplati dividendu koja je oporeziva pomenutim porezom.
Interkompanijske pozajmice
Firma A daje pozajmicu matičnoj kompaniji firmi B. Obe firme su rezidenti Republike Srbije. S obzirom da su u pitanju povezana lica, matična kompanija može uticati na visinu ugovorene kamatne stope. Ugovorena kamatna stopa može biti niža, viša ili jednaka kamatnoj stopi koja bi bila ugovorena između nezavisnih strana (u daljem tekstu: tržišna kamatna stopa).
Ako bi se ugovorila niža kamatna stopa, firma A bi u skladu sa Članom 60 Zakona o porezu na dobit pravnih lica bila u obavezi da kroz poreski bilans uveća poresku osnovicu za razliku između ugovorene i tržišne kamate, dok firma B ne bi imala mogućnost da umanji svoju poresku osnovicu za navedenu razliku, pod pretpostavkom da ne postoje pozitivne korekcije poreske osnovice po osnovu drugih transakcija sa firmom A. S druge strane, ako bi se ugovorila viša kamatna stopa, firma B bi u skladu sa pomenutim članom Zakona bila u obavezi da uveća poresku osnovicu za razliku između ugovorene i tržišne kamate, dok firma A ne bi imala mogućnost da umanji svoju poresku osnovicu za navedenu razliku, ako je ispunjena napred navedena pretpostavka. Ugovaranje kamatne stope između povezanih lica na nivou tržišne dovodi do poreske optimizacije na nivou grupe povezanih lica.
Navedeni primeri poreske optimizacije su dati na nivou jedne poreske jurisdikcije. U sledećem delu će biti dat primer poreske optimizacije kada firma posluje ili ima mogućnost poslovanja u više poreskih jurisdikcija. Kao što je navedeno u uvodnom delu, deo poslovne strategije značajanog broja multinacionalnih kompanija je i poreska optimizacija.
Strukturiranje transakcija multinacionalnih kompanija
S obzirom da posluju u velikom broju zemalja, prilikom strukturiranja svojih transakcija multinacionalne kompanije značajnu pažnju posvećuju i poreskom planiranju, imajući u vidu zakonodavstva jurisdikcija u kojim posluju, kao i bilateralne i multilateralne ugovore koje te jurisdikcije imaju sa drugim.
Jedan od najupečatljivijih primera su velike američke kompanije kao što su Google, Microsoft, LinkedIn, itd. koje su deo svog poslovanja preselile u Irsku upravo iz razloga poreske optimizacije, odnosno korišćenja ugovornih pogodnosti u pogledu izbegavanja dvostrukog oporezivanja koje ta jurisdikcija ima sa ostalim jurisdikcijama u svetu. Ostavićemo po strani pitanje da li je navedeno postupanje u skladu sa BEPS regulativom, koja se između ostalog bavi i problematikom nedozvoljenog korišćenja ugovornih pogodnosti, tako da će primer biti zasnovan na trenutnoj situaciji.
Ispod je dat primer zašto je bitan izbor zemlje u kojoj kompanija posluje. Srpska kompanija ima mogućnost da kupi licencu za korišćenje CRM-a od američke, irske ili francuske kompanije. Srbija sa Amerikom nema zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja, što znači da bi prilikom plaćanja licence za korišćenje softvera američkoj firmi, srpska firma morala da plati porez po odbitku po stopi od 20% na bruto iznos naknade. Ako se odluči da softver kupi od irske kompanije, srpska komanija će morati da plati porez po odbitku od 10% na bruto iznos naknade, kako je definisano ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja.
Ako se odluči da softver kupi od francuske kompanije, srpska firma neće platiti porez po odbitku u skladu sa ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja. Izbor zemlje nije bitan samo za korisnika softvera, već i za kompaniju vlasanika, jer izbor zemlje iz koje će softver biti fakturisan direktno utiče na cenu korišćenja softvera, odnosno na konkurentnost kompanije.
Pod pretpostavkom da su ostavli uslovi jednaki, srpska kompanija će odlučiti da softver kupi od francuske kompanije i na taj način ostvari poresku optimizaciju.
Umesto zaključka
Napred su navedeni samo primeri kako se strukturiranjem transakcija na zakonom dozvoljen način mogu ostvariti poreske uštede kao jedan od vidova poreke optimizacje. Poreska optimizacija na način kako je napred objašnjeno predstavlja jedan od legitimnih ciljeva poslovanja, odnosno delova poslovne strategije. Na upravi kompanije je da proceni kako će biti postavljen, kao i u kojoj meri i na koji način će biti implementiran, imajući u vidu ostale poslovne ciljeve. Pored odluke menadžmenta, politika agresivnog poreskog planiranja zavisi i od propisa pojedinih poreskih jurisdikcija, odnosno medjunarodne poreske regulative. Takođe, zavisi i od strukture grupe, samog biznisa, odnosno delatnosti u kojoj kompanija posluje.
Ukoliko imate dodatnih pitanja vezano za ovu temu, molimo Vas da kontaktirate naš konsultantski tim.
